Steuern | Weder werterhaltend noch wertvermehrend

Im vorliegenden Fall wurden bauliche Unterhaltskosten für eine Eigentumswohnung mit der Begründung nicht zugelassen, dass sie Lebensunterhaltskosten darstellten. Der Entscheid gibt Gelegenheit, die massgebenden Kriterien in Erinnerung zu rufen.

Zu beurteilen war ein Fall eines kinderlosen Ehepaares im Kanton Zürich, welches eine neu erstellte Eigentumswohnung, die von einer Familie zuvor während nur zehn Monaten bewohnt worden war, für Fr. 180 000.– umbauen liess. Von diesem Betrag machten sie in der Steuererklärung 2002 Fr. 95 000.– als Unterhaltskosten geltend. Demgegenüber stellte sich die Steuerkommissärin auf den Standpunkt, es seien an der neuen Wohnung noch keine Abnützungen eingetreten, da die Vorgänger die Wohnung nur während sehr kurzer Zeit bewohnt hätten. Die von den Steuerpflichtigen getätigten baulichen Massnahmen könnten daher nicht als Unterhalt gelten, sondern seien aus rein persönlicher Neigung getätigt worden und befriedigten somit ein Komfortbedürfnis. Deshalb handle es sich hierbei grösstenteils um nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten. Unterhaltskosten liess die Kommissärin lediglich im Betrag von Fr. 12 000.– zum Abzug zu.
Demgegenüber machten die Steuerpflichtigen geltend, die neu erworbene Liegenschaft sei auf die Bedürfnisse einer Familie mit einem schwer kranken Kind ausgerichtet gewesen. Die kinderlosen Ehegatten hätten die Wohnung nach ihren Wünschen umgestaltet und die Nutzungsspuren beseitigt. Die Sanierung habe nicht zu einem Mehrwert geführt, sondern nur die Erhaltung des bisherigen Wohnnutzens bezweckt.

Der Entscheid
Die angerufene Steuerrekurskommission des Kantons Zürich führte in ihrem Entscheid einleitend aus, dass unter Unterhaltskosten nur diejenigen Aufwendungen zu verstehen sind, deren Ziel nicht die Schaffung neuer, sondern die Erhaltung bisheriger Werte ist und die in längeren oder kürzeren Zeiten wiederkehren. Nicht abzugsfähig seien demgegenüber die – in erster Linie der Befriedigung persönlicher Bedürfnisse dienenden – Lebenshaltungskosten. Typischerweise gehörten Auslagen zu dieser Kategorie, die aus einem Komfortbedürfnis heraus begründbar sind. Farbtonänderungen einer neuwertigen Bemalung, Ersatz von Produkten kurz nach deren Investition, luxuriöse Anlagen usw. stellten solche Liebhabereien dar. Dazu gehörten auch eine ausgefallene Gestaltung des Hausumschwunges oder die Errichtung von Skulpturen im Garten. Lebenshaltungskosten seien auch solche Massnahmen, mit denen objektiv betrachtet ausschliesslich persönliche Bedürfnisse befriedigt würden, die am Markt im Fall einer Vermietung oder eines Verkaufes nicht honoriert würden. Darunter fielen auch invaliditätsbedingte Einrichtungen wie etwa der Einbau eines Treppenliftes.
Die Geltendmachung von Unterhaltskosten setze voraus, dass der renovierte oder instandgestellte Teil entweder seine Funktionsfähigkeit im wesentlichen Umfang verloren habe oder in ästhetischer Hinsicht eine erhebliche Beeinträchtigung eingetreten sei. Wenn eine Einrichtung nach vergleichsweise kurzer Zeit und weit vor Ablauf der statistischen «Lebensdauer» ersetzt werde, spreche eine natürliche Vermutung dafür, dass nicht sachliche, sondern rein persönliche Motive den Ausschlag gegeben hätten. Auch bei Eingriffen an älteren Gebäuden liege nicht ohne Weiteres Unterhalt vor, wenn eine Wertvermehrung ausser Betracht falle. Dies gelte mehrheitlich für Veränderungen der inneren Raumaufteilung durch das Einfügen oder die Entfernung von Zwischenwänden; eine Wertvermehrung läge dann nahe, wenn heute kaum mehr gefragte kleine Räume in angemessen grössere Einheiten umgestaltet würden. Im Weiteren dürften Änderungen der inneren Erschliessung, wie das Verlegen von Treppen, Wasser- und Stromleitungen usw., in der Regel keinen Unterhalt darstellen. Im Zweifelsfall sei massgebend, ob ein bestimmter Eingriff hypothetisch einen höheren Mietertrag erwarten lasse. Eine Mietwertsteigerung könne nur angenommen werden, wenn eine Massnahme zumindest für eine überwiegende Mehrheit von potenziellen Mietern oder Käufern als attraktiv erscheine. Demgegenüber dürfte der Einbau einer Sauna oder eines Schwimmbades in einem nicht repräsentativen Einfamilienhaus rein persönliche Bedürfnisse befriedigen.
Die Rekurskommission wies den Rekurs mit der knappen Begründung ab, dass die kurze Wohndauer der Vorgänger von zehn Monaten gegen nennenswerte Gebrauchsspuren spreche. Gegenteiliges hätten die Steuerpflichtigen weder substantiiert geltend gemacht noch dokumentiert. Nur die persönlichen Bedürfnisse der Pflichtigen seien das Motiv für die umfangreichen Umbau- und Renovationsarbeiten, weshalb der Rekurs abzuweisen sei.

Fazit
Die Darlegungen der Rekurskommission sind im Grundsatz nicht neu. Sie rufen wieder einmal in Erinnerung, dass auch bauliche Massnahmen Lebenshaltungskosten darstellen können. Die Ausführungen bedeuten aber in ihrer Absolutheit eine Verschärfung der bisherigen, meist vernünftig gehandhabten Praxis. Wenn Änderungen der inneren Erschliessung, wie das Verlegen von Treppen, Wasser- und Stromleitungen, «in der Regel» weder als werterhaltend noch als wertvermehrend eingestuft werden, geht dies schon sehr weit. Im Unterschied zu früher mag es heute zwar häufiger vorkommen, dass jemand Leitungen aus persönlichem Gusto neu verlegt. In den allermeisten Fällen liegt jedoch bei solchen Vorhaben ein konkreter Grund vor, sei es, dass die Leitungen alt sind (werterhaltend) oder die Räume besser ausgestattet werden, z.B. durch TV-Kabelanschluss (wertvermehrend).
Eine konsequente Umsetzung der Darlegungen der Rekurskommission hätte zur Folge, dass nur noch diejenigen Ersatzinvestitionen vollumfänglich zum Abzug zugelassen würden, deren Lebensdauer praktisch abgelaufen ist (z.B. Kochherd erst nach ca. 15 Gebrauchsjahren). Bei baulichen Veränderungen wie dem Versetzen von Wänden müsste nachgewiesen werden, dass ein mietrechtlicher Mehrnutzen erzielt wird. Dies würde den Aufwand für die Steuerpflichtigen wie auch für die Steuerbehören massiv erhöhen, sodass nicht mehr von einem Ein-«schätzungs»-verfahren gesprochen werden könnte. Auch wenn es im vorliegenden Entscheid von der Rekurskommission bestritten wird: Diese Entwicklung impliziert auch, dass sich die Steuerbehörden ein Urteil über die Notwendigkeit von Renovationen anmassen: Wird zu früh umgebaut, sind es Lebenshaltungskosten, wird zu spät saniert, kommt die Dumontpraxis zur Anwendung.
Die im Entscheid zum Ausdruck gelangende Haltung verstärkt zudem die Tendenz, dass inskünftig bei grösseren Sanierungen immer häufiger vorgängig ein Steuerberater beigezogen werden muss, damit dem Steuerpflichtigen nicht von den Behörden vorgehalten werden kann, er habe die entscheidenden Argumente nicht vorgebracht und es fehle an Beweisen. Auf jeden Fall ist ein bauwilliger Steuerpflichtiger gut beraten, vor Baubeginn eine umfassende Dokumentation über den Zustand der Liegenschaft zu erstellen (Pläne, Fotos etc.).


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